刘玉廷司长:遵守会计准则 财务报告 履行社会责任



刘玉廷司长: 刘玉廷司长:严格遵守会计准则 提供高质量财务报 告认真履行社会责任
财务报告是全面反映企业财务状况、经营成果和现金流量的综合性文件,既是企 业执行会计准则情况的总结,也是投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公 众等有关各方关注的焦点,同时构成各级财政、其他有关监管部门实施会计监管 的重要组成部分。 认真编报年度财务报告是企业应当履行的重要社会责任, 为此, 财政部作为全国会计工作的主管部门,一直十分重视企业财务报告工作。2009 年 12 月 24 日,财政部印发了《财政部关于执行会计准则的上市公司和非上市 企业做好 2009 年年报工作的通知》 (财会[2009]16 号, 下称财政部 16 号文件) ; 证监会、国资委等部门也印发了相关文件,从不同角度对上市公司和各类非上市 企业做好年报工作提出要求。现结合财政部 16 号文件,就做好年度财务报告相 关工作谈谈个人的认识。 一、财务报告具有决策有用、受托责任双重目标和公共产品的特征,属于 企业对社会承担的法律责任 《企业会计准则??基本准则》第四条规定,“企业应当编制财务报告。财 务报告的目标是向财务报告使用者提供与企业财务状况、 经营成果和现金流量等 有关的会计信息,反映企业管理层受托责任履行情况,有助于财务报告使用者作 出经济决策”。财务报告使用者主要包括投资者、债权人、政府及其有关部门和 社会公众等。根据决策有用观理论,满足投资者的信息需求是企业财务报告的首 要出发点,投资者通过财务报告,正确评价企业的现状并预测未来发展趋势,从 而作出投资决策;债权人通过财务报告,正确评价企业的偿债能力和财务风险, 从而作出信贷决策;政府及其有关部门作为经济管理和监管机关通过财务报告, 正确评价经济运行,从而作出宏观经济决策。
现代企业制度强调企业所有权和经营权分离。根据受托责任观理论,企业管 理层是受委托人之托经营管理企业及其各项资产,负有受托责任。企业管理层对 投资者负责,应当做到资产保值增值,实现企业价值最大化;对债权人负责,应 当按期支付利息并到期归还欠款;对政府及其有关部门负责,应当遵纪守法,确 保会计信息真实、完整,维护规范市场经济秩序。广义而言,企业管理层应当履 行的受托责任还包括扩大就业、安全生产、资源节约和环境保护等,为国家宏观 经济运行和社会发展作出贡献。企业管理层按照会计准则编报的年度财务报告, 反映了企业管理层受托责任的履行情况,如果企业管理层未能履行受托责任,有 可能被辞退、罢免或遭受法律制裁。 需要强调的是,企业年度财务报告是一种公共产品。通常情况下,国有企业 属于国家投资建立并发展而来的,国家投资的来源是纳税人的税收。上市公司的 股票价格在很大程度上反映企业价值,上市公司的广大中小投资者涉及社会公 众。各类企业通过有效执行会计准则编报年度财务报告,并经注册会计师审计鉴 证,从而吸引投资者通过分析财务报告进行投资。企业和投资者是完善和发展资 本市场或市场经济的关键要素,两者相辅相成,相互促进。企业只有稳健经营和 可持续发展,才能不断吸引投资者,从而通过市场手段实现社会资源的合理配置 和结构调整;投资者只有不断对企业投资,才能促进企业做强做大乃至进入国际 市场。如果企业的财务报告不真实、不公允,或者是虚假财务报告,就会误导投 资者,严重损害投资者权益,甚至导致投资者血本无归。这就如同烟酒等假冒伪 劣产品会损害人们的身体健康或导致死亡的道理一样。因此,高质量的财务报告 才是社会真正需要的公共产品。 基于财务报告具有决策有用和受托责任双重目标以及公共产品的特征, 在我 国, 确保财务报告真实完整已上升为法律要求。 《会计法》 第二十一条明确规定: 财务报告应当由单位负责人和主管会计工作的负责人、会计机构负责人(会计主 管人员)签名并盖章;设置总会计师的单位,还须由总会计师签名并盖章。单位
负责人应当保证财务报告真实、完整。这一法律要求不仅仅是一种会计手续,而 是单位负责人向财务报告使用者等有关各方作出的法律承诺, 即对本单位编报的 财务报告的真实性和完整性负责。在此基础上,聘请注册会计师对企业编报的财 务报告进行审计并出具审计报告。审计报告经注册会计师签字,也属于对财务报 告使用者等有关各方作出的法律承诺, 表明被审计的财务报告是否符合会计准则 要求,真实、公允地反映了企业的财务状况、经营成果和现金流量。 二、企业根据会计准则编报高质量财务报告,应当重点关注和把握的几大领 域 (一)随着会计准则实施范围不断扩大,做好首次执行会计准则新旧衔接, 构成了编报高质量财务报告需要关注的重要事项 截至 2009 年年底,除我国所有上市公司 2007 年开始执行会计准则外,已 有 35 个省、自治区、直辖市、计划单列市(含新疆生产建设兵团)的非上市企 业执行了企业会计准则,实施范围从上市公司大幅度扩大到非上市企业。我们的 目标是,力争 2010 年除小企业外,所有大中型企业全面执行会计准则,2011 年扫尾。届时,将全面废止行业会计制度、企业会计制度等原有规定,从而实现 在全社会范围内统一会计标准和指标口径,促进企业可持续发展并完善资本市 场。为了实现上述目标,从 2009 年 1 月 1 日及以后开始执行会计准则的企业, 应当做好首次执行会计准则的新旧衔接。 三年来,实施会计准则的实践证明,企业首次执行会计准则应当做好新旧衔 接,这是执行会计准则的起点和基础。结束旧账转入新账并进行账务处理只是新 旧制度转换结果的表现形式,核心是核定企业资产价值、确认各项负债和所有者 权益,夯实基础。企业首次执行会计准则,要做好人员培训,确保会计人员团队 掌握会计准则体系中的若干政策规定, 以及新旧会计政策变更对财务状况和经营 成果的影响; 要做好软件系统的改造, 确保财务系统按照会计准则规定进行转换; 要按照《企业会计准则??应用指南》中的附录要求,确定执行会计准则后的新
旧会计科目余额对照表,根据《企业会计准则第 38 号??首次执行会计准则》 及相关规定,编制《新旧会计准则股东权益差异调节表》。 企业编制《新旧会计准则股东权益差异调节表》,应当重点关注长期股权投 资、金融资产、预计负债、所得税、企业合并等项目对期初数的影响,确保新旧 会计准则平稳过渡。《新旧会计准则股东权益差异调节表》如下所示:
新旧会计准则股东权益差异调节表
单位:元 序号 项目名称 2008 年 12 月 31 日股东权益(现行会计准则) 日股东权益( 现行会计准则) 1 长期股权投资差额 其中:同一控制下企业合并形成的长期股权投资差额 其他采用权益法核算的长期股权投资贷方差额 2 3 4 5 6 7 拟以公允价值模式计量的投资性房地产 因预计资产弃置费用应补提的以前年度折旧等 符合预计负债确认条件的辞退补偿 股份支付 符合预计负债确认条件的重组义务 企业合并 其中:同一控制下企业合并商誉的账面价值 根据新准则计提的商誉减值准备 8 9 10 11 12 13 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以 及可供出售金融资产 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债 金融工具分拆增加的权益 衍生金融工具 所得税 其他 金额
2009 年 1 月 1 日股东权益(新会计准则) 日股东权益( 新会计准则) (二)职业判断是企业执行会计准则的关键环节,要求会计及相关人员掌握 会计准则规定并具备良好的职业道德 会计准则有原则导向和规则导向之分。国际财务报告准则为原则导向,我国 会计准则与国际财务报告准则实现趋同,体现了原则为导向。美国会计准则属于 规则导向,震惊世界的安然事件,涉及的会计问题反映出美国以规则为导向会计 准则的不足, 那些具有重大风险的特殊目的实体因此没有并入安然公司的合并财 务报表, 结果是安然公司的重大风险被掩盖, 从而构成安然公司崩塌的原因之一。 美国从此开始反思,迈出了与国际准则趋同的步伐。 原则导向的会计准则通常要求企业根据会计准则规定的原则, 结合实际情况 做出职业判断。比如收入确认、资产减值、递延所得税、预计负债、债务重组、 企业合并、公允价值计量、权益性交易等交易或事项的会计处理,均涉及职业判 断。而在规则导向下,企业的交易或事项通常可以直接根据会计准则规定的相关 量化标准确认和计量会计要素的金额。 职业判断的恰当与否直接关系到企业的财务状况和经营成果,是一把“双刃 剑”,恰当的判断所确认和计量的结果就是真实公允的;反之,就成为调节和操 控利润的手段。 在实际工作中, 对企业财务状况和经营成果影响重大的职业判断, 还应当由公司董事会或类似机构作出决定。 如何做好会计职业判断呢?职业判断对会计人员、公司董事会或类似机构、 注册会计师以及监管部门等提出了较高的要求。在专业方面,除具备较扎实的专 业基础外,职业判断的基本要求是熟练掌握和准确运用会计准则的概念框架,主 要是基本准则中的会计要素的定义、内涵和确认、计量要求。比如,何为资产? 在确认和计量资产价值时,应当判断是否属于企业拥有或控制的资源,预期能否 给企业带来经济利益,是否由过去的交易或事项形成等;再如,何为负债?在确 认和计量负债价值时,应当判断是否属于企业承担的现时义务,履行该义务是否
会导致经济利益流出企业,是否由过去的交易或事项形成等。职业判断的最高层 次是诚信,会计人员、企业管理层以及注册会计师等在根据会计准则和企业实际 交易或事项进行职业判断过程中,应当坚持诚信为本,遵循良好的职业道德,本 着对社会负责的态度,确保会计信息的高质量。 近年来,企业合并会计已经成为会计准则执行中较为普遍的热点难点问题, 其核心是涉及到大量的职业判断。比如,如何认定同一控制下的企业合并与非同 一控制下的企业合并, 主要是看其是否完全按照公平公正的市场交易规则自愿达 成,如果交易实质上属于符合市场交易规则自愿达成的,通常属于非同一控制下 的企业合并;反之,如果交易不属于自愿达成的,就属于合并双方资产、负债的 简单整合,一般应当认定为同一控制下的企业合并。非同一控制下的企业合并涉 及到相关资产、负债的公允价值确定问题,应当按照会计准则的规定并结合实际 做出正确的职业判断,获得合理的公允价值金额。如果非同一控制下的企业合并 产生巨额商誉的,要予以重点关注。合并成本的确定、相关资产公允价值的计量 等方面要关注是否如实反映了交易的实质, 商誉确认后是否及时按照会计准则规 定进行了减值测试等。企业合并是否构成业务,企业应当根据财政部 16 号文件 结合实际情况进行正确职业判断。判断构成业务的,应当提供确凿的证据。一些 较为复杂的企业合并,既涉及到上市公司,又涉及到非上市公司;既涉及到一般 购买,又涉及到反向购买,其中的某些问题不是会计所能解决的,企业不得利用 会计准则规定构造交易。 注册会计师在对企业职业判断结果进行审计时,涉及到再判断问题,需要恪 守客观、独立、公正的原则,按照会计准则和独立审计准则的要求进行判断。 监管部门在实施会计监管工作中, 如发现企业和注册会计师利用职业判断操 纵利润、虚构交易、干扰市场秩序的行为,应当强化监管并加大处罚力度。 (三)A+H 股上市公司不得在 A 股和 H 股财务报告中采用不同的会计处理
我国内地会计准则与香港会计准则已经实现等效,并建立了持续等效机制, 因此,同时发行 A 股和 H 股公司的财务报告不应当存在差异。目前,存
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